Daňová rezidencia fyzických osôb

Daňový rezident a daňový nerezident

Fyzická osoba so slovenskou štátnou príslušnosťou môže v praxi podľahnúť domnienke, že je ako slovenský občan automaticky považovaný za slovenského daňového rezidenta. Ako si ale nižšie ukážeme, určovanie daňovej rezidencie sa vykonáva systematickým spôsobom s využitím národných daňových predpisov a prípadne tiež s aplikáciou príslušnej zmluvy s zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „ZZDZ“), pokiaľ ju konkrétne štáty medzi sebou uzavreli.

Každý človek by mal pri väzbe na túto problematiku spozornieť najmä v situácii, kedy vykazuje určitý „osobný“ alebo „finančný“ presah cez hranice dvoch štátov. V prvom prípade ide o skutočnosť, kedy sa fyzická osoba zdržuje behom určitého časového intervalu na území dvoch alebo viacerých krajín. V druhom prípade o ide o situáciu, kedy človek zostáva na území jedného štátu, avšak generuje príjmy zo zahraničia, resp. zo zahraničia a z tuzemska.

Pri určovaní daňovej rezidentúry je nutné rešpektovať národné daňové predpisy dotknutých štátov, v ktorých fyzická osoba vykazuje svoj osobný alebo finančný presah. Na Slovensku je potrebné rešpektovať zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov s využitím konkrétnej ZZDZ, pokiaľ ju Slovenská republika s daným štátom uzavrela.

Zákon o dani z príjmov definuje daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou – daňového rezidenta SR v §2  písm. d) nasledovne:

daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou  je fyzická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky trvalý pobyt bydlisko alebo sa tu obvykle zdržiava, pričom:

1a. fyzická osoba má na území Slovenskej republiky bydlisko, ak má možnosť ubytovania, ktoré neslúži len na príležitostné ubytovanie, a so zreteľom na všetky súvisiace skutočnosti a okolnosti vrátane osobných väzieb a ekonomických väzieb fyzickej osoby k územiu Slovenskej republiky je zrejmý zámer fyzickej osoby sa v tomto bydlisku trvale zdržiavať,

1b. fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území Slovenskej republiky, ak sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý, aj začatý deň pobytu,

Podľa rovnakého zákona o dani z príjmov má daňový rezident daňovú povinnosť zo všetkých príjmov zo zdrojov plynúcich z územia SR a aj všetkých ostatných príjmov plynúcich zo zahraničia.

Naproti tomu majú daňoví nerezidenti SR povinnosť zdaniť iba príjmy plynúce zo zdrojov z územia Slovenska, pričom tento príjem je ručený ZZDZ, ak existuje s konkrétnym druhým štátom a podľa § 16 zákona o dani z príjmov.

Určovanie daňovej rezidencie

Ako teda postupovať pri určovaní daňového domicilu fyzickej osoby?

Najskôr je potrebné naštudovať podmienky pre daňovú rezidenciu v súlade s príslušnými národnými daňovými predpismi krajín, v ktorých fyzická osoba vykazuje svoj presah. To znamená, je potrebné testovať podmienky pre daňový domicil podľa slovenského zákona o dani z príjmov a tiež podľa ekvivalentného daňového predpisu druhej krajiny. Nestačí nám teda skontrolovať podmienky daňovej rezidencie iba podľa slovenského zákona o dani z príjmov, ale je potrebné vedieť podmienky daňového domicilu aj podľa daňového zákona druhej krajiny.

Podľa slovenského zákona o dani z príjmov je fyzická osoba daňovým rezidentom, resp. osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou vtedy, ak tu má bydlisko alebo sa tu obvykle zdržuje, ako sme citovali zákon o dani z príjmov vyššie.

Trvalým pobytom je trvalý pobyt občana spravidla v mieste jeho stáleho bydliska na území Slovenskej republiky podľa § 3 ods. 1 zákona č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov Slovenskej republiky a registri obyvateľov Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov a pobyt cudzinca na území Slovenskej republiky na základe udeleného povolenia na trvalý pobyt podľa § 34 ods. 1 zákona č. 48/2002 Z. z. o pobyte cudzincov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Obvyklým zdržiavaním sa fyzickej osoby na území Slovenskej republiky je ak takáto osoba nemá na území Slovenskej republiky trvalý pobyt, ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach, pričom do tohto obdobia sa započítava každý, aj začatý deň pobytu.

Pomerne rozsiahly pokyn k posudzovaniu daňovej rezidencie fyzických a aj právnických osôb nájdete na stránke www.financnasprava.sk.

Aké môžu byť výsledky nášho skúmania?

Prvým variantom je situácia, kedy fyzickí osoba splní podmienky daňovej rezidencie podľa zíkona o dani z príjmov Slovenskej republiky a súčasne splní podmienky daňového nerezidenta podľa právnej úpravy druhého štátu. V tomto prípade sa fyzická osoba stáva daňovým rezidentom Slovenska a daňovým nerezidentom druhej krajiny.

Druhým variantom je situácia, ak fyzická osoba je nerezidentom Slovenskej republiky a zároveň daňovým rezidentom druhého štátu podľa jeho daňového predpisu. Vtedy je fyzická osoba daňovým nerezidentom Slovenska, zdaní iba príjmy plynúce zo zdrojov na Slovensku a ako daňový rezident druhej krajiny vysporiada svoje daňové záležitosti podľa daňovej legislatívy druhého štátu.

Tretí variant predstavuje skutočnosť, že je fyzická osoba nerezidentom podľa slovenskej daňovej legislatívy a zároveň je daňovým nerezidentom podľa legislatívy druhého štátu.

Štvrtým variantom je prípad, kedy je fyzická osoba daňovým rezidentom Slovenskej republiky a súčasne je daňovým rezidentom podľa právnych predpisov druhého štátu. V tejto situácii je potrebné testovať daňovú rezidenciu ďalej s tým, že riešenie bude závisieť od toho, či existuje ZZDZ medzi Slovenskom a druhým štátom alebo nie. Prehľad ZDZZ nájdete na stránkach Ministerstva financií SR alebo na stránke Finančnej správy. Pokiaľ táto zmluva s druhým štátom existuje, označuje druhú krajinu ako zmluvný štát. Pokiaľ nebola takáto zmluva uzavretá, býva druhý štát označovaný ako nezmluvný štát.

Pokiaľ je Slovenská republika a druhý štát v pozícii nezmluvných štátov, je fyzická osoba daňovým rezidentom obidvoch krajín a vysporiada svoje daňové povinnosti podľa národných legislatív.

Pokiaľ je Slovensko a druhá krajina v pozícii zmluvných štátov, proces rozhodovania o určenie daňovej rezidencie pokračuje a to s využitím príslušnej ZZDZ. Medzinárodné zmluvy sú uzatvárané v súlade s tzv. vzorovými ZZDZ, tie staršie vychádzajú zo vzorovej zmluvy OSN, tie novšie rešpektujú štruktúru podľa OECD.

Vzorová zmluva ponúka päťstupňový rozhodovací postup pre určenie daňového domicilu fyzickej osoby, pričom ZZDZ môže obsahovať všetkých päť rozhodovacích stupňov. Pokiaľ nie je možné rozhodnúť podľa prvého rozhodovacieho stupňa, postupuje sa podľa nasledujúceho rozhodovacieho stupňa. Ide o nasledujúce kritéria chronologicky:

1. Stály byt
2. Ekonomické a životné záujmy fyzickej osoby
3. Obvyklé zdržiavanie fyzickej osoby
4. Štátne občianstvo
5. Dohoda príslušných úradov, resp. ministerstiev financií príslušných štátov

Pri posudzovaní jednotlivých kritérií je potrebné vychádzať z ich definícií v príslušnej ZZDZ. Z uvedeného vyplýva, že štátne občianstvo málokedy zohráva rozhodujúcu a významnú úlohu pri určovaní daňovej rezidencie.

Autorom článku je Ing. Katarína Serinová